기타 저가양수 또는 고가양도에 따른 이익의 증여(상증세법 제35조) - (2편)
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마. 시가의 범위
1) 상증세법(제60조~66조)에 따라 평가한 가액
① 상장주식: 양도일 전후 2개월 종가 평균액
② 비상장주식: 거래일 전후 각 3월 내의 매매ㆍ경매ㆍ공매가액(*)(2019. 2. 12. 이후 증여받은 분부터 전 6개월부터 후 3개월, 2019. 2. 12. 이전 증여의 경우 전ㆍ후 3개월) 및 보충적평가액(**)
(*) 주식은 감정가액을 인정하지 않음(상증령 제49조 제1항 2호)
(**) 순손익가치와 순자산가치를 3:2 가중평균(부동산과다법인 2:3 가중평균)
2) 최대주주 주식 할증평가(상장ㆍ비상장 모두 적용)
(*) 최대주주: 주주1인과 특수관계인 주식이 가장 많은 주주(상증령 제53조 제4항)
2020.1.1. 이후 상속ㆍ증여하는 분부터 아래와 같이 할증률 적용함. 종전 조특법(제101조)에서 규정하던 최대주주 할증배제 특례를 삭제하고 상증세법 제63조 제3항으로 개정하여 규정함.
구분 | 중소기업외 | 중소기업 |
할증률 | 20% | 0% |
바. 시가산정 기준일(상증령 제26조 제5항)
1) 원칙
고ㆍ저가 양도에 따른 증여계산시 대가 및 시가산정 기준일은 대금을 청산한 날을 기준으로 함.
2) 예외(상증법 시행규칙 제9조의3, 소득령 제162조 제1항)
① 매매계약 후 환율의 급격한 변동 등으로 산정기준일 적용이 불합리한 경우: 매매계약일
② 대금을 청산한 날이 분명하지 아니한 경우: 명의개서일
③ 대금청산 전 명의개서를 한 경우: 명의개서일
④ 장기할부조건: 명의개서일ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날
<장기할부조건(소득세법 시행규칙 제78조)>
대금을 월부ㆍ연부기타의 부불방법에 따라 수입하는 것 중
- 계약금을 제외한 양도대금을 2회 이상 분할수입하고
- 명의개서일ㆍ인도일 또는 사용수익일 중 빠른 날의 다음날부터 최종할부금의 지급깅리까지가 1년 이상인 것
사. 특수관계인의 범위(상증령 제2조의2)
1) 6촌 이내의 혈족 및 4촌 이내의 인척
2) 배우자(사실상의 혼외관계에 있는 자 포함)
3) 친생자로서 다른 사람에게 친양자 입양된 자, 그 배우자ㆍ직계비속
4) 직계비속의 배우자의 2촌 이내의 부계혈족과 그 배우자
5) 사용인(*)(출자에 의하여 지배하고 있는 법인(**)의 사용인 포함)과 사용인 외의 자로서 본인의 재산으로 생계를 유지하는 자
(*) 사용인: 임원, 상업사용인, 그 밖에 고용계약 관계에 있는 자(상증령 제2조의2 제2항)
(**) 출자에 의하여 지배하고 있는 법인(상증령 제2조의2 제3항)
① 아래 9)에 해당하는 법인
② 아래 10)에 해당하는 법인
③ 1)~ 10)에 해당하는 자가 50% 이상을 출자하고 있는 법인
6) 기업집단 소속 기업 등
① (본인이 개인인 경우) 본인ㆍ친족이 임원의 임면권 행사, 사업방침 결정 등 사실상 영향력을 행사하고 있는 기업집단 소속 기업의 현직 임원과 퇴직 후 3년 미경과 임원(공시대상 기업집단 소속 기업의 퇴직임원은 5년)
(*) 2019.2.12. 이전: 현직 임원, 퇴직 후 5년이 경과하지 않은 임원
② (본인이 법인인 경우) 본인이 속한 기업집단 소속 기업(임원포함)과 해당 기업의 사실상 영향력 행사자 및 그 친족
7) 본인 및 1)~6)까지의 자가 재산을 출연하여 설립하거나 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인
8) 6)에 해당하는 기업의 임원이 이사장인 비영리법인
9) 본인 및 1)~8)의 자가 30% 이상 출자하고 있는 법인
10) 본인 및 1)~9)의 자가 50% 이상 출자하고 있는 법인
11) 본인 및 1)~10)의 자가 재산을 출연하여 설립하거나, 이사의 과반수를 차지하는 비영리법인
<관련 예규&판례>
○ 저가양도시 증여세와 양도소득세 부과가 이중과세에 해당하는지 여부
증여세와 양도소득세는 납세의무의 성립요건과 시기 및 납세의무자를 서로 달리하는 것이어서 각각의 과세요건에 따라 실질에 맞추어 독립적으로 판단하여야 할 것으로, 요건에 모두 해당할 경우 양자의 중복적용을 배제하는 특별한 규정이 없는 한 어느 한 쪽의 과세만 가능한 것은 아니라 할 것임(대법원98두11830, 1999.09.21.).
○ 비상장중소기업주식 양도시 최대주주의 할증평가 여부
중소기업의 비상장주식을 양도하는 경우 비상장주식의 시가를 평가함에 있어 중소기업 최대주주 등에 대한 할증 평가가 면제되는 것임(서면인터넷방문상담4팀-3263, 2007.11.12.).
○ 양도주식을 보충적 평가방법으로 과세한 사례
주식 발행회사의 사업내역, 보유자산 및 부채의 현황 등에 비추어 특수관계자에게 보충적 평가방법에 따라 평가한 1주당 가액에 훨씬 못미치는 가액으로 당해 주식을 양도한 행위는 경제적 합리성을 결여하여 부당행위에 해당함(대법원2010두12378, 2012.05.24.).
○ 특수관계자간 상장주식 저가양도에 따른 부당행위계산부인 적용시 시가산정
양도소득의 부당행위계산 부인 대상 여부를 판단함에 있어 상장주식의 시가는 당해 거래시세 가액이 아닌 양도일 이전ㆍ이후 각 2월간에 공표된 매일의 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액만이 시가로 간주되고, 이때 최대주주 등이 보유하는 상장주식인 경우 그 평균액에 할증률을 가산한 금액임(대법원2010두4421, 2011.01.27.).
○ 특수관계인의 범위
특수관계에 있는 자의 범위는 출자에 의하여 지배하고 있는 법인의 사용인도 포함하는 것임 (대법원2011두6899, 2012.10.11.).
○ 증여의사가 없는 경우 고ㆍ저가양도에 따른 증여세 부과 적정 여부
저가양수에 따른 증여의제 적용을 위해 수증자의 인식이나 의욕이 필요한 것은 아님(대법원2012두7820, 2012.12.13.).
○ 조세회피의 의도가 없어 보이고, 양도대금이 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우
수증자의 증여세와 양도소득세를 합한 금액이 증여자가 직접 양도하는 경우의 양도소득세보다 적다고 하더라도 이와 같은 사유만으로 양도소득세를 부당하게 감소시켰다고 할 수 없으며, 조세회피의 의도가 없어 보이고, 양도대금의 대부분이 수증자에게 실질적으로 귀속된 경우에는 부당행위계산대상에 해당하지 아니함(조심2011중0184, 2011.06.15.).
○ 주식을 시간외 대량매매방법으로 특수관계자에게 저가양도
양도일 전ㆍ후 2월간의 한국증권거래소 최종시세가액의 평균액에 할증률 30%의 최대주주 할증가액을 가산한 금액을 1주당 시가로 본 것은 적법하고, 주식 양도에 사용된 시간외 대량매매의 방법은 거래 당사자가 종목, 수량 및 가격을 합의한 매매여서 다른 거래자가 그 거래에 개입할 여지가 거의 없는 점 등을 종합하면 주식을 저가양도한 비정상적인 거래에 해당하므로 부당행위계산 대상임(대법원2011두18885, 2011.11.10.).
○ 시간외대량매매방법으로 매도시 저가ㆍ고가양도에 따른 이익의 증여 해당여부
상장주식을 시간외종가매매 방법으로 매매되거나 시간외대량매매 방법으로 매매된 것 중 당일 종가로 매매된 것에 대하여는 저가ㆍ고가 양도에 따른 이익의 증여규정이 적용되지 아니함(서면인터넷방문상담4팀-784, 2007.03.06.).
○ 보충적 평가방법에 의한 평가액보다 낮다고 저가 양수로 보기 어려움
청구인들과 양도자가 특수관계에 있지 아니하고 양도자가 경제적 이익을 줄 만한 이유가 없으며 거래의 관행상 정당한 사유가 없다는 것에 대한 처분청의 입증이 없어 쟁점주식이 「상속세 및 증여세법」상 보충적 평가방법에 의한 평가액보다 낮다는 이유로 저가 양수한 것으로 보아 증여세 과세한 처분은 잘못이 있음(조심2015중0007, 2015.04.21.).
○ 거래의 관행상 정당한 사유
거래의 관행상 정당한 사유가 있는지 여부는 당해 거래의 경위, 거래 당사자의 관계, 거래가액의 결정과정 등을 감안할 때에 적정한 교환가치를 반영하여 거래하였다고 볼 수 있는지 여부 등 구체적인 사실을 확인하여 판단할 사항임(재산세과-268, 2011.06.02.).
○ 공개매수방식에 의한 외국법인 상장주식의 공개매수가액을 양도가액으로 산정할 수 있는지
외국법인이 발행한 국외 증권거래소에 상장된 주식을 보유한 모든 주주(최대주주인 A법인 제외)에게 외국법인의 최대주주인 A법인의 자회사 및 A법인과 비특수관계에 있는 제3자 B법인이 동시에 공개매수를 제안하고, 해당 A법인의 특수관계인인 거주자가 동 공개매수에 응하여 외국법인 주식을 양도하는 경우로서 조세의 부담을 부당히 감소시키는 것으로 인정되지 않아 「소득세법」 제101조에 따른 부당행위계산 부인규정이 적용되지 않는 경우에는 그 공개매수가액이 소득세법상 양도가액에 해당하는 것이나, 이에 해당하는지 여부는 거래의 제반 사정을 종합적으로 고려하여 사실판단할 사항(사전-2020-법령해석재산-0844, 2020.11.05.).
○ 투자신탁을 운용하는 자산운용사의 보유주식 수가 가장 많은 경우 할증평가 대상인 최대주주 판단
투자신탁을 운용하는 자산운용사의 보유주식 수가 가장 많은 경우 할증평가 대상인 최대주주 판단 시 자산운용사가 상속세및증여세법 §63③이 적용되는 최대주주에 해당함(법령해석과-684, 2020.03.04.).
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